МСФО-портал

МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» (Financial instruments: presentation)

Основная цель

В Стандарте регламентируются следующие основные аспекты:
  • классификация финансовых инструментов компании как финансовых активов, финансовых обязательств или долевых инструментов;
  • определение условий взаимозачета финансовых активов и финансовых обязательств;
  • правила учета собственных акций, выкупленных у акционеров и форвардных контрактов или опционов на получение или поставку собственных акций, выкупленных у акционеров.

Сфера применения

Стандарт применяется для представления и раскрытия информации по всем типам финансовых инструментов со следующими исключениями:
  • доли в дочерних, ассоциированных и совместно контролируемых компаниях, которые учитываются по МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность», МСФО (IAS) 7 «Отдельная финансовая отчетность», МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместную деятельность»;
  • права работодателя по программе вознаграждения работника (регулируется МСФО (IAS) 19);
  • права и обязанности, возникающие по договорам страхования (регулируется МСФО (IFRS) 4), за отдельными исключениями;
  • договора с условиями дискреционного участия (как правило, в форме полисов страхования жизни) (регулируются МСФО (IFRS) 4);
  • финансовые инструменты, договора и обязательства по операциям с оплатой акциями (регулируются МСФО (IFRS) 2), за отдельными исключениями.
МСФО (IAS) 32 применяется к контрактам при покупке или продаже нефинансовых активов, расчеты по которым могут производиться денежными средствами или другими финансовыми инструментами, кроме контрактов, заключенных с целью получения или поставки нефинансового актива для целей закупки, использования и продажи компанией.

Ключевые определения

Финансовый инструмент (financial instrument) — договор, по которому одновременно возникает финансовый актив у одной компании и финансовое обязательство или долевой инструмент — у другой компании.
Финансовые активы (financial asset) — любые активы, представляющие собой:
  • денежные средства;
  • долевой инструмент другой компании;
  • договорное право:
  • на получение денежных средств или других финансовых активов от другой компании;
  • на обмен финансовыми активами или финансовыми обязательствами с другой компанией на потенциально выгодных условиях;
  • договор, расчеты по которому будут или могут быть произведены собственными долевыми инструментами и являющийся:
  • непроизводным инструментом, по которому у компании есть или может появиться обязанность получить переменное число собственных долевых инструментов;
  • производным инструментом (деривативом, derivative), расчет по которому будет или может быть осуществлен любым способом, кроме обмена фиксированной суммы денежных средств или другого финансового инструмента на фиксированное число собственных долевых инструментов. Для этой цели собственные долевые инструменты компании не включают инструменты, которые сами являются договорами на получение или предоставление собственных долевых инструментов организации в будущем;
Финансовые обязательства (financial liability) — любые обязательства, представляющие собой:
  • договорные обязательства:
  • передать денежные средства или другие финансовые активы другой компании;
  • обменяться финансовыми активами или финансовыми обязательствами с другой компанией на потенциально невыгодных для себя условиях;
  • договор, который будет или может быть произведен собственными долевыми инструментами компании и являющийся:
  • непроизводным инструментом, по которому предприятие предоставит или может быть обязано передать переменное количество собственных долевых инструментов; или
  • производным инструментом, расчет по которому будет или может быть произведен иным способом, чем обмен фиксированной суммы денежных средств или другого финансового актива на фиксированное количество собственных долевых инструментов предприятия.
Пример
В состав финансовых инструментов не входят запасы, основные средства, авансы, выданные и полученные, резервы, нематериальные активы.
Долевой инструмент (equity instrument) — любой договор, который свидетельствует о праве на остаточную долю в активах компании после вычета всех ее обязательств.
Пример
Примерами долевых инструментов являются обыкновенные акции, некоторые виды привилегированных акций (см. ниже), опционы на покупку фиксированного количества акций в обмен на фиксированное количество денежных средств.
Справедливая стоимость (fair value) — сумма, на которую активы могут быть обменяны или произведен расчет по обязательствам между хорошо осведомленными и независимыми сторонами.
Инструмент с правом обратной продажи (puttable instrument) — это финансовый инструмент, дающий владельцу право продать инструмент обратно его эмитенту за денежные средства или другие финансовые активы, или который автоматически возвращается его владельцу при возникновении неопределенного события в будущем, смерти или ухода на пенсию владельца инструмента.

Классификация как обязательство или как долевой инструмент

Финансовый инструмент должен быть классифицирован как финансовое обязательство или как долевой инструмент в соответствии с содержанием договора, а не его правовой формы. Компания должна принять решение о классификации при первоначальном признании финансового инструмента и не менять ее в дальнейшем.
Финансовый инструмент представляет собой долевой инструмент, если:
  • он не включает договорное обязательство предоставить денежные средства или прочие финансовые активы и обязательства другой компании на потенциально невыгодных для себя условиях;
  • если расчеты по инструменту будут или могут быть произведены собственными долевыми инструментами; в этом случае это:
  • непроизводный инструмент, который не включает обязательства по договору предоставить переменное число долевых инструментов; или
  • производный инструмент, расчет по которому осуществляется путем обмена фиксированного количества денежных средств или прочих финансовых активов на фиксированное количество его собственных долевых инструментов.
Привилегированные акции. Если компания выпускает привилегированные акции с фиксированным дивидендом с обязательным погашением в будущем, то они должны быть признаны как обязательство, так как это договорное обязательство по предоставлению денежных средств. Обыкновенные акции не имеют фиксированного срока погашения, и эмитент не имеет договорного обязательства произвести платеж.
Выпуск долевых инструментов с фиксированной денежной суммой. Договорное право или обязательство получить или предоставить собственные акции или долевые инструменты, которые меняются так, что справедливая стоимость долевых инструментов компании, полученная или предоставленная, равна фиксированной денежной сумме по договорному праву или обязательству, относится к финансовому обязательству.
У одной стороны есть выбор, как произведен расчет по инструменту. Когда производный финансовый инструмент дает одной стороне выбор как произвести расчет (например, эмитент или держатель могут выбрать способ погашения: денежными средствами или обменом денежных средств на акции), это финансовый актив или финансовое обязательство, если не все варианты погашения приводят к признанию его как долевого инструмента.
Комбинированные финансовые инструменты (compound financial instruments). Некоторые финансовые инструменты — иногда их называют комбинированными финансовыми инструментами — состоят из 2 компонентов: обязательства и капитал. В этом случае МСФО (IAS) 32 требует, чтобы эти 2 компонента учитывались раздельно, в соответствии с их сущностью, основываясь на определении обязательства и капитала.
Пример
Примером комбинированного финансового инструмента является облигация с опционом на конвертацию облигаций в фиксированное количество акций в течение определенного времени.
Стоимость компонента обязательства (liability component) определяется как текущая приведенная стоимость будущих потоков денежных средств по облигации (купонные выплаты, погашение основного долга, дисконтированные по ставке процента), действующей на рынке для сравнимых обязательств, но без опциона.
Соответственно, разница между справедливой стоимостью комбинированного финансового инструмента на дату выпуска и стоимостью компонента обязательства (liability component) является стоимостью компонента капитала (equity component).
Разделение делается при первоначальном признании и не может пересматриваться при изменении рыночных процентных ставок, цен на акции или в другом случае, который изменит вероятность того, что конвертация опциона будет осуществлена.
Когда первоначальная стоимость комбинированного финансового инструмента распределяется между долевым компонентом и компонентом обязательства, на долевой компонент распределяется остаточная стоимость после вычета из справедливой стоимости суммы, относимой на обязательства.
Проценты, дивиденды, прибыли и убытки, относимые к инструменту, классифицируемому как обязательство, должны быть отражены в отчете о прибылях и убытках. Это значит, что платежи по дивидендам по привилегированным акциям, относимые к обязательствам, расцениваются как расход. С другой стороны, выплаты (например, дивиденды) держателем инструментов классифицируются как долевые инструменты, которые должны быть отнесены прямо на счет капитала, а не на прибыль.
Собственные акции (treasury shares). Стоимость собственных долевых инструментов компании, которые были выкуплены, вычитается из капитала. Прибыль или убыток от покупки, продажи, выпуска или аннулирования обычных акций не признается. Обычные акции могут быть приобретены и находиться у компаний группы. Полученное или выплаченное возмещение признается в капитале.
Зачет. МСФО (IAS) 32 также описывает правила зачета финансовых активов и финансовых обязательств. Особенность заключается в том, что финансовые активы и финансовые обязательства должны быть зачтены и нетто-сумма должна быть отражена в балансе только когда:
  • имеется законное право на зачет этих сумм;
  • компания намеревается произвести взаимозачет путем зачета встречных требований или путем одновременной реализации актива и исполнения обязательства.
Стоимость выпуска или выкупа долевых инструментов. Стоимость выпуска или выкупа долевых инструментов учитывается путем вычета из капитала, за вычетом льготы по налогу на прибыль.

Раскрытие

Раскрытие финансовых инструментов регулируется МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытия».

МСФО коротко